Norme metodologice pentru fuziuni și lichidări
NORME METODOLOGICE din 17 septembrie 2004 privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora*)
Nu mai este în vigoare. Act care nu mai este în vigoare.
Pe scurt
- Identificator
- Norme Metodologice nr. 1012/2004
- Tip act
- Norme Metodologice
- Emitent
- Ministerul Finanţelor Publice
- Data adoptării
- 17 septembrie 2004
- Număr de forme
- 1
- Domeniu
- commercial company, tax fiscal, public finance
- Sursa oficială
- legislatie.just.ro
De ce spunem asta
- H3:suffered whole-act invalidation (ABROGAT DE) from act 171454 (ORDIN 897 03/08/2015)
- H2:whole-act invalidation induced by act 171454 (ABROGA PE)
- H2:whole-act invalidation induced by act 172929 (ABROGA PE)
Ce acte au modificat acest act
Modificările pe care le-a suferit acest act, în ordinea în care au apărut.
- Abrogat de: ORDIN nr. 897 din 3 august 2015 pentru aprobarea Normelor metodologice privind reflectarea în contabilitate a principalelor operațiuni de fuziune, divizare, dizolvare și lichidare a societăților, precum și de retragere sau excludere a unor asociați din cadrul societăților — 3 august 2015 — abrogare totală
Ghiduri care explică situații din acest act
Textul actului
Textul afișat aici este parțial (120.000 din 539.831 caractere). Vezi documentul integral.
| EMITENT |
------- Notă *) Face parte din Ordinul nr. 1376 din 17 septembrie 2004, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1012 din 3 noiembrie 2004.
ANEXĂ
NORME METODOLOGICE
privind reflectarea in contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolval'.'e şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora
Elaborarea Normelor metodologice privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale şi tratamentul fiscal al acestora au la bază prevederile Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, şi ale Codului fiscal aprobat prin Legea nr. 571/2003.
Operaţiunile de fuziune, divizare, dizolvare şi lichidare a societăţilor comerciale, precum şi de retragere sau excludere a asociaţilor din cadrul societăţilor comerciale, sunt reglementate de prevederile Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
De asemenea, operaţiunile care se efectuează la societăţile care intră în faliment sunt reglementate de prevederile Legii nr. 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare şi a falimentului, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
Prezentele norme metodologice au scopul de a asigura aplicarea unitară a reglementărilor legale în vigoare referitoare la operaţiunile economico-financiare privind fuziunea, divizarea, dizolvarea şi lichidarea societăţilor comerciale, precum şi retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale.
Exemplele privind reflectarea în contabilitate a principalelor operaţiuni în aceste domenii, precum si implicaţiile fiscale ale acestora, nu au caracter de reglementare.
CAPITOLUL 1
FUZIUNEA ŞI DIVIZAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE
Din punct de vedere juridic, operaţiunile de fuziune şi divizare sunt reglementate prin Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (art. 233 - 245).
Fuziunea este operaţiunea prin care două sau mai multe societăţi comerciale hotărăsc separat transmiterea elementelor de activ şi de pasiv la una dintre societăţi sau înfiinţarea unei noi societăţi comerciale în scopul comasării activităţilor.
Divizarea se face prin împărţirea integrală a elementelor de activ şi de pasiv ale unei societăţi comerciale care îşi încetează existenţa, între două sau mai multe societăţi comerciale existente ori care iau fiinţă.
Fuziunea sau divizarea are ca efect dizolvarea, fără lichidare a societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa, şi transmiterea universală a elementelor lor de activ şi de pasiv către societatea sau societăţile comerciale beneficiare, în starea în care se află la data fuziunii sau a divizării.
Data fuziunii sau a divizării reprezintă data înmatriculării la Registrul Comerţului a noii societăţi sau ultimei dintre ele în cazul constituirii uneia sau mai multor societăţi, iar în celelalte cazuri la data înscrierii în Registrul Comerţului a menţiunii privind majorarea capitalului social al societăţii absorbante, în conformitate cu prevederile art. 243 din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
O societate comercială nu îşi încetează existenţa în cazul în care o parte din elementele de natura activelor şi pasivelor ei se desprind şi se transmit către una sau mai multe societăţi comerciale existente ori care iau fiinţă.
Aportul unei părţi din elementele de activ ale unei societăţi comerciale la una sau mai multe societăţi comerciale existente ori care iau fiinţă, în schimbul acţiunilor sau părţilor sociale ce se atribuie acţionarilor/asociaţilor acelei societăţi la societăţile comerciale beneficiare, este supus în mod corespunzător dispoziţiilor legale privind divizarea, dacă are loc prin desprindere potrivit alineatului precedent.
Fuziunea societăţilor comerciale se realizează prin două modalităţi:
1. fuziunea prin absorbirea uneia sau mai multor societăţi comerciale de către o altă societate comercială.
2. fuziunea prin contopirea a două sau mai multe societăţi comerciale pentru a alcătui o societate comercială nouă.
O societate comercială care absoarbe dobândeşte drepturile şi este ţinută de obligaţiile societăţilor comerciale pe care le absoarbe, din punct de vedere juridic.
Din punct de vedere fiscal, se vor avea în vedere prevederile din legislaţia fiscală aplicabilă situaţiilor respective (ex. pierderea fiscală înregistrată de societatea absorbită nu se recuperează de către societatea absorbantă).
În conformitate cu prevederile art. 26 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, fiecare societate comercială are obligaţia să întocmească situaţii financiare cu ocazia fuziunii sau divizării, în condiţiile legii. Societăţile comerciale care fuzionează sau se divizează au obligaţia, conform prevederilor art. 8 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, să efectueze inventarierea elementelor de activ şi de pasiv. Potrivit prevederilor art. 9 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, evaluarea elementelor deţinute cu ocazia inventarierii şi prezentarea acestora în situaţiile financiare se fac conform normelor şi
reglementărilor contabile aplicabile.
A. Operaţiunile cu ocazia fuziunii prin absorbţie presupun următoarele etape:
1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează, potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, a normelor şi reglementărilor contabile, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate cu această ocazie.
În bilanţ, un activ trebuie recunoscut numai atunci când:
- este probabilă realizarea unor beneficii economice viitoare de către societate;
- costul sau valoarea activului poate fi evaluat(ă) în mod credibil.
2. a) întocmirea situaţiilor financiare înainte de fuziune de către societăţile comerciale care urmează să fuzioneze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările şi completările ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective;
b) întocmirea situaţiilor financiare înainte de fuziune de către societăţile comerciale care urmează să fuzioneze şi care aplică Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 306/2002, respectând formatul prevăzut la cap. IV din reglementările respective.
Pe baza bilanţului întocmit înainte de fuziune se determină activul net contabil, potrivit formulei:
Activ net contabil== Total Active - Total Datorii
3. Evaluarea globală a societăţilor. Determinarea aportului net.
Pentru evaluarea societăţilor intrate în fuziune se poate folosi una dintre următoarele metode: metoda patrimonială sau metoda activului net, metoda bursieră, metoda bazată pe rezultate (valoarea de rentabilitate, valoarea de randament, valoarea de supraprofit), metode mixte şi metoda bazată pe fluxul financiar sau cash-flow-ul.
Valoarea globală a societăţii stabilită printr-una dintre metodele menţionate, reprezintă valoarea aportului net de fuziune al fiecărei societăţi intrate în fuziune. Pe baza acestei valori se stabileşte raportul de schimb.
Valoarea activului net contabil este egală cu valoarea aportului net numai în cazul în care s-a folosit metoda patrimonială de evaluare globală a societăţii. În cazul în care cele două valori nu sunt egale, la societatea absorbită sau intrată în contopire, diferenţele sunt recunoscute ca elemente de câştiguri sau pierderi din fuziune, astfel: dacă valoarea aportului net este
mai mare decât activul net contabil, diferenţa este recunoscută ca profit. În situatia inversă, diferenta este recunoscută ca pierdere.
, Recunoaşterea se poate realiza fie prin 'conturile 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital" şi 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital", iar pe această bază în contul 121 "Profit şi pierdere", fie la rezultatul reportat, cont 117 "Rezultatul reportat".
Pentru respectarea principiului independenţei exerciţiului, recunoaşterea câştigurilor şi pierderilor aferente perioadelor anterioare se va reflecta în contul 117 "Rezultatul reportat"cu identificarea acestora pe exerciţii financiare, dacă aceasta este posibilă.
4. Determinarea raportului de schimb al acţiunilor sau al părţilor sociale, pentru a acoperi capitalul societăţilor comerciale absorbite.
În cadrul acestei etape se efectuează:
a) determinarea valorii contabile a acţiunilor sau a părţilor sociale ale societăţilor comerciale care fuzionează, prin raportarea aportului net la numărul de acţiuni sau de părţi sociale emise.
Valoarea contabilă a unei acţiuni/părţi sociale se poate obţine şi prin raportarea activului net contabil la numărul de acţiuni/ părţi sociale;
b) stabilirea raportului de schimb al acţiunilor sau al părţilor sociale, prin raportarea valorii contabile a unei acţiuni ori părţi sociale a societăţii absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni sau părţi sociale a societăţii absorbante, raport verificat şi aprobat de experţi in conformitate cu art. 239 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare;
5. Determinarea numărului de acţiuni sau de părţi sociale de emis pentru remunerarea aportului net de fuziune
a) determinarea numărului de acţiuni sau de părţi sociale ce trebuie emise de societatea comercială care absoarbe, fie prin raportarea capitalului propriu (activului net) al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni sau părţi sociale a societăţii comerciale absorbante, fie prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii comerciale absorbite cu raportul de schimb;
b) majorarea capitalului social la societatea comercială care absoarbe, prin înmulţirea numărului de acţiuni care trebuie emise de societatea comercială care absoarbe cu valoarea nominală a unei acţiuni sau a unei părţi sociale de la această societate comercială;
c) calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor sau a părţilor sociale şi valoarea nominală a acestora.
Societăţile comerciale care sunt absorbite se dizolvă şi îşi pierd personalitatea juridică, o data cu inregistrarea in registrul comertului de incetarea existentei.
6. Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii.
TRATAMENTUL FISCAL
Societatea absorbită
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") sunt venituri neimpozabile în
conformitate cu prevederile art. 27 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contu! 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") sunt cheltuieli nedeductibile.
2. Societatea absorbită trebuie să transmită societăţii absorbante valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat. Valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile, definite în conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determină luând în calcul valoarea utilizată pentru calculul amortizării fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fără a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabilă a acestor active, urmând să se amortizeze pe durata normală rămasă.
3. În conformitate cu prevederile art. 22 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societăţii absorbite, cu excepţia situaţiei în care societatea absorbantă preia provizionul sau rezerva respectivă. Exemple de rezerve anterior deduse: rezerva legală de 5% din profitul contabil brut până ce aceasta va atinge 20% din capitalul social vărsat, rezervele constituite ca urmare a aplicării facilităţii fiscale privind neimpunerea unei părţi din profitul impozabil, rezerve din reevaluare.
4. Potrivit prevederilor art. 34 alin. (8) din Codul fiscal, societatea absorbită are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.
Societatea absorbantă
1. Potrivit prevederilor art. 26 alin. (2) din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată de societatea absorbită nu se recuperează de către societatea absorbantă.
2. Societatea absorbantă foloseşte la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor şi pasivelor transmise de către societatea absorbită; societatea absorbantă amortizează din punct de vedere fiscal valoarea fiscală a mjloacelor fixe amortizabile transferate de la societatea absorbită, aplicând regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc.
În situaţia în care societatea abosorbantă nu cunoaşte valoarea fiscală pe care activele şi pasivele transferate au avut-o la societatea absorbită, valoarea fiscală a activelor şi pasivelor respective, pentru societatea absorbantă este zero.
3. În cazul în care se preiau de la societatea absorbită rezerve şi/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil acestea urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.
4. În situaţia în care valoarea rezervei legale prevăzută la art. 22, alin.
(1) lit. a) din Codul fiscal, rezultată în urma operaţiei de fuziune, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şi vărsat al societăţii absorbante, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil atâta timp cât această rezervă se menţine la valoarea rezultată. Valoarea corespunzătoare diminuării rezervei legale reprezintă venit impozabil reconstituirea ulterioară a rezervei nefiind deductibilă la determinarea profitului impozabil.
B. Operaţiunile care se efectuează cu ocazia fuziunii prin contopire:
1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv, întocmirea situaţiilor financiare de fuziune şi determinarea capitalului propriu (activului net), efectuate în conformitate cu precizările de la lit. A pct. 1 - 3;
2. Constituirea noii societăţi comerciale pe baza capitalului propriu (activului net) al societăţilor comerciale care fuzionează şi determinarea numărului de acţiuni sau parti sociale, prin raportarea capitalului propriu (activului net) la valoarea nominală a unei acţiuni sau a unei părţi sociale;
3. Reflectarea în contabilitatea societăţii comerciale nou-înfiinţate a capitalurilor aportate, a drepturilor şi obligaţiilor societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa;
4. Reflectarea în contabilitatea societăţilor comerciale care s-au dizolvat a elementelor de activ şi de pasiv transmise noii societăţi comerciale.
TRATAMENTUL FISCAL
Societăţile care Îşi Încetează existenţa
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operatii de capital") sunt venituri neimpozabile în conformitate cu prevederile art.' 27 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") sunt cheltuieli nedeductibile.
2. Societăţile care îşi încetează existenţa trebuie să transmită societăţii care ia fiinţă, valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat. Valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile, definite în conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determină luând în calcul valoarea utilizată pentru calculul amortizării fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fără a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabilă a acestor active.
3. În conformitate cu prevederile art. 22 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societăţilor care îşi încetează existenţa, cu excepţia situaţiei în care societatea care ia fiinţă preia provizionul sau rezerva respectivă.
4. Potrivit prevederilor art. 34 alin. (8) din Codul fiscal, societăţile care îşi încetează existenţa au obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.
Societatea care ia fiinţă
1. Potrivit prevederilor art. 26 alin. (2) din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată de societăţile care îşi încetează existenţa nu se recuperează de către societatea care ia fiinţă.
2. Societatea care ia fiinţă foloseşte la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor şi pasivelor transmise de către societăţile care îşi
încetează existenţa. Societatea care ia fiinţă amortizează din punct de vedere fiscal valoarea fiscală a mjloacelor fixe amortizabile transferate de la societăţile care îşi încetează existenţa, aplicând re'gulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal care s-ar fi aplicat de către societătile care îşi încetează existenta în situatia în care fuziunea nu ar fi avut loc.
În situaţia în care societatea care ia fiinţă nu cunoaşte valoarea fiscală pe care activele şi pasivele transferate au avut-o la societaţile care îşi încetează existenţa, valoarea fiscală a activelor şi pasivelor respective, pentru societatea care ia fiinţă, este zero.
3. În cazul în care se preiau de la societăţile care îşi încetează existenţa rezerve şi/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil acestea urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.
4. În situaţia în care valoarea rezervei legale prevăzută la art. 22, alin.
(1) lit. a) din Codul fiscal, rezultată în urma operaţiei de fuziune, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şi vărsat al societăţii care ia fiinţă, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil atâta timp cât această rezervă se menţine la valoarea rezultată. Valoarea corespunzătoare diminuării rezervei legale reprezintă venituri impozabile, reconstituirea ulterioară a rezervei nefiind deductibilă la determinarea profitului impozabil.
5. Valoarea fiscală a titlurilor de participare primite de persoanele care contribuie cu active este egală cu valoarea fiscală a activelor aduse drept contribuţie de către persoanele respective şi se înregistrează în Registrul fiscal.
C. Operaţiunile cu ocazia divizării presupun următoarele etape:
1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate în conformitate cu precizările de la lit.A pct.1;
2. a) întocmirea situaţiilor financiare înainte de divizare de către societăţile comerciale care urmează să se divizeze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările şi completările ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective;
b) întocmirea situaţiilor financiare înainte de divizare de către societăţile comerciale care urmează să se divizeze şi care aplică Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 306/2002, respectând formatul prevăzut la cap. IV din reglementările respective;
3. Împărţirea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii comerciale care se divizează, care se transmit societăţilor beneficiare pe baza protocolului de predare-primire;
4. Stabilirea realităţii creanţelor, obligaţiilor, provizioanelor şi a altor elemente de activ şi de pasiv;
5. Calcularea primei de divizare, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor sau părţilor sociale şi valoarea nominală a acestora;
6. Reflectarea în contabilitatea societăţilor comerciale beneficiare a elementelor de activ şi de pasiv primite de la societatea comercială care s-a divizat;
7. Reflectarea în contabilitatea societăţii comerciale care s-a divizat a transmiterii elementelor de activ şi de pasiv ca urmare a divizării.
Societăţile comerciale care au aplicat Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, iar în urma divizării nu mai îndeplinesc criteriile de mărime stabilite prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001 au obligaţia să continue aplicarea acestor reglementări pentru asigurarea comparabilităţii situaţiilor financiare.
TRATAMENTUL FISCAL
Societatea care se divizează
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") sunt venituri neimpoz bile în conformitate cu prevederile art. 27 alin. (4) lit. a) din Codul fiscal. ln mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") sunt cheltuieli nedeductibile.
2. Societatea care se divizează trebuie să stabilească valoarea fiscală a fiecărui element de activ şi pasiv transferat şi să o comunice societăţii care ia fiinţă. Valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile transferate, definite în conformitate cu prevederile Codului fiscal, se determină luând în calcul valoarea utilizată pentru calculul amortizării fiscale (art. 24 din Codul fiscal) fără a folosi datele din contabilitate sau orice reevaluare contabilă a acestor active.
3. În conformitate cu prevederile art. 22 alin. (5) din Codul fiscal, reducerea sau anularea oricărui provizion ori a rezervei care a fost anterior dedusă la determinarea profitului impozabil se include în veniturile impozabile ale societăţilor care îşi încetează existenţa, cu excepţia situaţiei în care societatea care ia fiinţă preia provizionul sau rezerva respectivă.
4. Potrivit prevederilor art. 34 alin. (8) din Codul fiscal, societăţile care îşi încetează existenţa au obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la Registrul Comerţului.
Atunci când debitorul nu face plata obligaţiilor fiscale, sunt obligaţi la plata acestora, dobândind calitatea de debitori, cei care preiau, în tot sau în parte, drepturile şi obligaţiile debitorului persoană juridică, supus divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare. În cazul în care debitorul persoană juridică este supus divizării, fuziunii ori reorganizării judiciare, la plata obligaţiilor fiscale sunt obligate, conform răspunderii proporţionale: persoana juridica care preia patrimoniul prin absorbţia debitorului; persoana juridică care se înfiinţează ca urmare a fuziunii debitorului cu alta persoana juridică; persoanele juridice care se înfiinţează ca urmare a divizării totale a debitorului
sau care preiau patrimoniul ca urmare a acesteia; debitorul, persoanele juridice înfiinţate ori care îşi sporesc patrimoniul ca urmare a divizării parţiale a debitorului.
Societăţile care preiau activele şi pasivele
1. Potrivit prevederilor art. 26, alin (2) din Codul fiscal, pierderea fiscală înregistrată de societatea care se divizează nu se recuperează de către societăţile care preiau activele şi pasivele transferate.
2. Societăţile care preiau activele şi pasivele transferate folosesc la determinarea profitului impozabil valorile fiscale ale activelor şi pasivelor transmise de către societatea care se divizează. Societaţile amortizează din punct de vedere fiscal valoarea fiscală a mijloacelor fixe amortizabile transferate de la societatea care se divizează, aplicând regulile prevăzute la art.24 din Codul fiscal care s-ar fi aplicat de către societatea care se divizează în situaţia în care divizarea nu ar fi avut loc. În situaţia în care societăţile nu cunosc valoarea fiscală pe care activele şi pasivele transferate au avut-o la societatea care se divizează, valoarea fiscală a activelor şi pasivelor respective, pentru societăţile care preiau activele şi pasivele, este zero.
3. În cazul în care se preiau de la societatea care se divizează rezerve şi
/sau provizioane care au fost deductibile la determinarea profitului impozabil, acestea urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.
4. În situaţia în care valoarea rezervei legale prevăzută la art. 22, alin. (1), lit. a) din Codul fiscal, rezultă în urma operaţiei de divizare, depăşeşte o cincime din capitalul subscris şi vărsat al societăţilor care preiau activele şi pasivele în urma unei operaţiuni de divizare, diferenţa nu se tratează ca venit impozabil atâta timp cât această rezervă se menţine la valoarea rezultată.
CAPITOLUL 2
DIZOLVAREA ŞI LICHIDAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE
Din punct de vedere juridic, dizolvarea societăţilor comerciale este reglementată de Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare (art. 222 - 232).
Operaţiunile de lichidare a societăţilor comerciale sunt reglementate de art. 246 - 264 din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, şi de Legea nr. 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare şi a falimentului, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
La dizolvarea şi lichidarea societăţilor comerciale cu capital de stat se vor avea în vedere şi precizările elaborate de Autoritatea pentru Valorificarea Activelor Statului.
Încetarea existenţei societăţilor comerciale ca persoane juridice presupune parcurgerea a două etape: dizolvarea şi lichidarea.
A. Operaţiunile care se efectuează in situaţia dizolvării societăţii comerciale, în cazurile prevăzute la art. 222 alin. (1) [cu excepţia modului de dizolvare prevăzut la lit. f)] şi la art. 223 - 232 din 'Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, pentru lichidarea societăţii comerciale:
1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care urmează să se lichideze, potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, normelor şi reglementărilor contabile, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate cu această ocazie;
2. a) întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările şi completările ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective;
b) întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 306/2002, respectând formatul prevăzut la cap. IV din reglementările respective;
3. Stabilirea de către adunarea generală a acţionarilor sau a asociaţilor a operaţiunilor care urmează să fie efectuate de către lichidator în numele societăţii comerciale;
4. Valorificarea elementelor de activ (vânzarea imobilizărilor şi a stocurilor, încasarea creanţelor, a investiţiilor financiare pe termen scurt etc.);
5. Achitarea datoriilor societăţii comerciale către bugetul de stat, bugetul asigurărilor sociale de stat, precum şi a celorlalte obligaţii sociale către alte fonduri, salariaţi şi alţi terţi;
6. Stabilirea rezultatului lichidării (profit sau pierdere);
7. Calcularea, reţinerea şi virarea impozitului pe profiUvenit şi a impozitului pe dividende în urma acţiunii de dizolvare/lichidare:
8. Întocmirea bilanţului de partaj, în conformitate cu formatele prevăzute la pct. 2;
9. Efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) al societăţii comerciale, rezultat din lichidarea societăţii comerciale, în funcţie de:
1. prevederile statutului şi/sau ale contractului de societate;
2. hotărârea adunării generale a acţionarilor/asociaţilor, consemnată în registrul şedinţelor adunării generale;
3. cota de participare la capitalul social.
Partajul constă în împărţirea capitalului propriu (activului net), rezultat din lichidare, între acţionarii sau asociaţii societăţii comerciale.
Societăţile comerciale pe acţiuni, care intră sub incidenţa Legii nr. 314/2001 pentru reglementarea situaţiei unor societăţi comerciale, cu modificările şi completările ulterioare, au obligativitatea numirii lichidatorilor în conformitate cu prevederile art. 258 din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
B. Operaţiunile care se efectuează În cazul În care societatea comercială intră În faliment.
Aceste operaţiuni, care se efectuează în conformitate cu art. 77 - 123 din Legea nr. 64/1995 privind procedura reorganizării judiciare şi a falimentului, republicată, cu modificările ulterioare, sunt:
1. sigilarea şi conservarea bunurilor care fac parte din averea societăţii comerciale;
2. inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii comerciale, potrivit Legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată, normelor şi
reglementărilor contabile, înregistrarea rezultatelor inventarierii şi ale evaluării, efectuate cu această ocazie. Lichidatorul va angaja în numele debitorului un evaluator care va evalua bunurile din averea debitorului în conformitate cu standardele internaţionale de evaluare, potrivit art. 100 alin. (3) din Legea nr. 64/1995 modificată şi completată prin Legea nr.149/2004.
3. a) întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, cu modificările şi completările ulterioare, utilizând formatul prevăzut la cap. III din reglementările respective, mai puţin notele explicative;
b) întocmirea situaţiilor financiare de către societăţile comerciale care urmează să se lichideze şi care aplică Reglementările contabile simplificate, armonizate cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 306/2002, respectând formatul prevăzut la cap. IV din reglementările respective, mai puţin notele explicative;
4. vânzarea bunurilor perisabile sau supuse deprecierii iminente;
5. vânzarea bunurilor importante din averea debitorului (terenuri, fabrici, instalaţii) cât mai avantajos şi cât mai repede, cu acordul prealabil al creditorilor;
6. depunerea la bancă, în contul debitorului, a sumelor realizate din vânzarea bunurilor;
7. stabilirea, potrivit legii, a masei pasive;
8. distribuirea sumelor realizate din lichidare, potrivit planului de distribuire între creditori, în ordinea prevăzută de lege;
9. întocmirea şi aprobarea raportului final;
1O. întocmirea situaţiilor financiare finale.
Dacă lichidarea se prelungeşte peste durata unui exerciţiu financiar, lichidatorii sunt obligaţi să întocmească situaţiile financiare anuale ale societăţilor comerciale care îşi încetează activitatea, în conformitate cu prevederile art.26 (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată şi ale art. 261(1) din Legea nr. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
CAPITOLUL 3
RETRAGEREA SAU EXCLUDEREA UNOR ASOCIAŢI* DIN CADRUL SOCIETĂŢILOR COMERCIALE
Din punct de vedere juridic, retragerea sau excluderea unor asociaţi din cadrul societăţilor comerciale este reglementată de art. 217 - 221 din Legea nr. 31/1990 privind societaţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare.
Operaţiunile care se efectuează cu ocazia retragerii sau excluderii unor asociaţi:
1. Evaluarea elementelor de activ şi de pasiv prin folosirea ori de câte ori este posibil a cel puţin două metode de evaluare recunoscute de standardele internaţionale de evaluare. Nefolosirea unor metode recunoscute trebuie fundamentată, potrivit art.133 din Legea nr.31/1990, modificată prin Legea nr.161/2003;
2. Determinarea capitalului propriu (activului net) pe baza bilanţului sau pe baza balantei de verificare;
3. Efectuarea partajului capitalului propriu (activului net) al societăţii comerciale, în vederea stabilirii părţii ce se cuvine asociaţilor care se retrag, potrivit dispoziţiilor legale în vigoare, în funcţie de:
a) prevederile statutului sau ale contractului de societate;
b) hotărârea adunării generale a asociaţilor, consemnată în registrul şedinţelor adunării generale;
c) cota de participare la capitalul social, după caz.
În conformitate cu prevederile art. 219 alin. (2) din Legea nr. 31/1990 privind societaţile comerciale, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, se achită asociatului exclus suma de bani care reprezintă partea proporţională din capitalul propriu (activul net)/patrimoniul social.
CAPITOLUL 4
ASPECTE CU CARACTER GENERAL PRIVIND REORGANIZAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE
Situaţiile financiare întocmite cu ocazia fuziunii, divizării sau încetării activităţii societăţilor comerciale care aplică Reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001, sunt supuse auditului financiar, care se efectuează de către auditori financiari, persoane fizice sau juridice autorizate, potrivit legii.
*Conform art. 61 alin(2) din Legea 31/1990, republicata, termenul asociali include si actionarii
În situaţia când societatea care a preluat afacerea continuă activitatea comercială a întreprinderii care şi-a cedat bunurile,_la operaţiunile de fuziune sau divizare se poate folosi metoda valorii nete contabile care presupune preluarea tuturor elementelor bilanţiere.
Societăţile comerciale absorbante sau absorbite care deţin titluri de participare la societăţile comerciale absorbite sau absorbante vor anula titlurile respective, la valoarea contabilă, prin diminuarea altor rezerve, a primei de fuziune sau a capitalului social, cuantumuri care vor fi aprobate de adunarea generală a acţionarilor.
La data întocmirii bilanţului de fuziune, divizare sau încetare a activităţii, diferenţele de curs valutar dintre cursul de schimb de la această dată şi cursul de schimb de la data înregistrării în contabilitate, rezultate din evaluarea disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie, cum sunt titlurile de stat în valută, acreditive şi depozite pe termen scurt în valută etc., se înregistrează în conturile de venituri şi cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.
Creanţele şi datoriile în valută se evaluează pe baza cursului de schimb în vigoare la data întocmirii bilanţului de fuziune, divizare sau încetare a activităţii. Diferenţele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de la data înregistrării creanţelor sau datoriilor în valută ori faţă de cursul la care au fost raportate în situaţiile financiare anterioare şi cursul de schimb de la data întocmirii bilanţului se înregistrează la venituri sau cheltuieli din diferenţe de curs valutar, după caz.
Operaţiunile care au loc după data întocmirii bilanţului de fuziune sau divizare se efectuează numai cu aprobarea acestora de către societatea absorbantă sau de către societăţile care primesc prin divizare elementele de activ şi de pasiv. Activităţile respective vor fi evidenţiate în contabilitatea societăţii absorbite sau care se divizează şi vor fi avute în vedere la întocmirea documentelor privind protocolul de predare-primire şi balanţa de verificare.
Înregistrarea preluării elementelor de activ şi de pasiv ale societăţii absorbite de către societatea absorbantă se face înainte de radierea societăţii absorbite de la Oficiul registrului comerţului.
Societăţile comerciale absorbante şi cele rezultate în urma divizării, care intră sub incidenţa Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, au obligaţia să aplice aceste reglementări.
Societăţile comerciale care fuzionează ori care se divizează şi care au înregistrat pierdere contabilă vor stipula în documentele de fuziune sau divizare încheiate între părţi modalităţile de acoperire a pierderii.
În situaţia în care societatea comercială care se lichidează are pierdere contabilă care nu poate fi acoperită cu ocazia lichidării, modalitatea de acoperire a acesteia va fi cea prevăzută în hotărârea judecătorească definitivă şi irevocabilă, în vederea întocmirii situaţiilor financiare finale.
Societăţilor comerciale care îşi încetează existenţa prin fuziune sau divizare şi care au activ net (capitaluri proprii) negative li se preiau elementele de activ şi de pasiv fără emisiune de acţiuni, iar societăţilor comerciale care se lichidează şi se găsesc în aceeaşi situaţie li se aplică prevederile legale.
Societăţile comerciale care se află în lichidare vor depune în mod obligatoriu declaraţiile (de impozit, asigurări de sănătate, fond de şomaj etc.),
precum şi decontul de T.V.A., la termenele stabilite de reglementările legale. Acestea se semnează de lichidator.
Potrivit prevederilor art. 247 alin. (5) din Legea n'r. 31/1990, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, lichidatorii îşi îndeplinesc mandatul sub controlul cenzorilor, la societăţile care au obligativitatea existenţei acestora.
În perioada lichidării societăţii comerciale, cenzorii vor verifica toate operaţiunile prevăzute în normele privind lichidarea societăţilor comerciale.
*
* *
EXEMPLE PRIVIND REFLECTAREA ÎN CONTABILITATE A PRINCIPALELOR OPERAŢIUNI DE FUZIUNE, DIVIZARE, DIZOLVARE ŞI LICHIDARE A SOCIETĂŢILOR COMERCIALE, PRECUM ŞI RETRAGEREA SAU EXCLUDEREA UNOR ASOCIAŢI, 51 IMPLICATIILE FISCALE
l FUZIUNEA ŞI DIVIZAREA SOCIETĂŢILOR COMERCIALE
PARTEA I: Metoda rezultatului, respectiv evaluarea globală a societăţilor
În toate exemplele prezentate, formatul de bilanţ este cel prevăzut în Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr. 306/2002, considerându-se că societătile respective aplică prevederile acestui ordin·.
În doloana "A" s-au menţinut numerele rândurilor (Nr. rd.) din formatul de bilanţ prevăzut prin reglementările de la alineatul precedent.
A. Fuziunea prin absorbţie
A.1 Caz general Exemplul nr. 1:
1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează (Societatea "P" - absorbantă şi Societatea "R" - absorbită).
Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăP", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 3.125.000 mii lei (valoarea justă este de 8.500.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.375.000 mii lei).
Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăP", în mii lei:
212 = 105 3.125.000
* Societăţile comerciale car.e aplică OMFP nr.94/2001 vor ţine cont şi de prevedrile Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară
Rezultatele evaluării societăţii ăR" sunt reflectate la venituri asa cum este prezentat la pct. 6 .
2. Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor două societăti comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:
Bilanţul societăţii "P"
- mii lei -
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(11.425.000-2.925.000)
02
8.500.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)
04
8.500.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct.371)
05
1.000.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)
(2.200.000-75.000)
06
2.125.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)
08
250.000
ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL(rd. 05 la 08)
09
3.375.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)
11
3.875.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)
12
-500.000
F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12-17)
13
8.000.000
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22)
din care:
19
2.000.000
- capital subscris vărsat (ct. 1012)
(200 mii acţiuni x 1O.OOO lei/acţiune)
21
2.000.000
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)
24
3.125.000
IV. REZERVE (ct. 106)
26
2.875.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
8.000.000
TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)
34
8.000.000
Bilanţul societăţi'i "R"
- mii lei-
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(2.125.000-975.000)
02
1.150.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)
04
1.150.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct.301)
05
825.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)
(1.875.000-275.000)
06
1.600.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)
08
50.000
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)
09
2.475.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 419)
11
1.225.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)
12
1.250.000
F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)
13
2.400.000
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22)
din care:
19
1.250.000
- capital subscris vărsat (ct.1012)
(125 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)
21
1.250.000
IV. REZERVE
(ct. 1061*+1068**) (150.000+1.000.000)
26
1.150.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
2.400.000
TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)
34
2.400.000
* Rezerva legală a fost dedusă la constituire
** Alte rezerve sunt formate din facilităţi fiscale
3. Evaluarea globală a societăţilor:
Valoarea globală a Societăţii ăR" rezultată în urma evaluării înregistrează o creştere de 1.350.000 mii lei faţă de activul net contabil.
Societatea ăP"
Activ net contabil rezultat in urma evaluării = 11.875.000 mii lei - 3.875.000 mii lei = 8.000.000 mii lei
Aport net = Activ net contabil
Societatea ăR"
Activ net contabil = 3.625.000 mii lei - 1.225.000 mii lei = 2.400.000 mii lei Aport net= 2.400.000 mii lei+ 1.350.000 mii lei= 3.750.000 mii lei
4. Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:
• Stabilirea valorii contabile a acţiunilor societăţilor "P" şi "R": Societatea "P"
8.000.000 mii lei : 200 mii acţiuni= 40.000 lei
Societatea "R"
3.750.000 mii lei: 125 mii acţiuni= 30.000 lei.
• Stabilirea raportului de schimb al acţiunilor, prin raportarea valorii contabile a unei acţiuni a societăţii absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni a societăţii absorbante:
30.000 : 40.000 = 3/4, adică se schimbă 4 acţiuni ale Societăţii "R" pentru 3 acţiuni ale Societăţii "P".
5. Determinarea numărului de acţiuni de emis de Societatea "P", fie prin raportarea aportului net al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei acţiuni a societăţii comerciale absorbante, fie prin înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul de schimb:
- valoarea aportului net al societăţii "R" este de 3.750.000 mii lei
- valoarea contabilă a unei acţiuni la Societatea "P" este de 40.000 lei
3.750.000 mii : 40.000 = 94 mii acţiuni (cifra exactă 93,75 mii); sau
125 mii acţiuni x 3/4 (raportul de schimb)= 94 mii acţiuni.
• Determinarea creşterii capitalului social la Societatea "P", prin înmulţirea numărului de acţiuni care trebuie emise de Societatea "P" cu valoarea nominală a unei acţiuni de la această societate comercială:
94 mii acţiuni x 1O.OOO lei/valoarea nominală a unei acţiuni= 940.000 mii lei capital social .
• Calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor şi valoarea nominală a acestora:
3.750.000 mii - 940.000 mii lei= 2.81O.OOO mii lei primă de fuziune. sau
• Calcularea primei de fuziune, ca diferenţă între valoarea contabilă a acţiunilor, valoarea nominală a acestora şi valoarea rezervelor:
3.750.000 mii lei - 940.000 mii lei - 1.150.000 mii lei = 1.660.000 mii lei primă de fuziune.
Acţionarii de la Societatea "R" vor primi, ca urmare a fuziunii, 94 mii de acţiuni a 1O.OOO lei (valoarea nominală a unei acţiuni).
6. Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii
Contabilitatea fuziunii la Societatea "R" - absorbită
Înregistrări contabile, în mii lei:
a) evidenţierea valorii activului transferat reprezentand total active identificate in bilant plus creşterea de valoare rezultată la evaluarea globala:
461 = 7583 4.975.000
b) scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:
6583 = %
3.625.000
212
1.150.000*
301
825.000
411
1.600.000
5121
50.000
c) închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:
121 = 6583 3.625.000
7583 = 121 4.975.000
d) transmiterea elementelor de pasiv:
419
=
461
1.225.000
%
=
456
3.750.000
1012
1.250.000
1061
150.000
1068
1.000.000
121
1.350.000
• NOTA Pentru exemplele de la fuziune şi divizare (metodele de la partea I şi partea II) se pot efectua înregistrările contabile ale conturilor rectificative (de amortizare, deprecieri ori diferenţe de preţ) în corespondenţă cu conturile de active ( 212,213,214,301,371,411,461,ş.a.)
e) regularizarea conturilor 456 şi 461:
456 = 461 3.750.000
Contabilitatea fuziunii la Societatea "P" - absorbantă
Înregistrări contabile, în mii lei:
a) înregistrarea majorării capitalului social şi a primei de fuziune:
456 = %
3.750.000
1012
940.000
104i
2.810.000
b) preluarea elementelor de activ de la Societatea "R" :
% =
456
4.975.000
207
1.350.000
212
1.150.000
sau
301
825.000
411
1.600.000
5121
50.000
% = 456
5.250.000
207
1.350.000
212
1.150.000
301
825.000
411**
1.875.000
5121
50.000
c) preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "R":
456 = 419
1.225.000
456 =%
1.500.000
419
1.225.000
49f*
275.000
d) după înregistrarea fuziunii la Oficiul registrului comerţului se efectuează înregistrarea contabilă pentru rezervele care au fost deduse fiscal si se doreste mentinerea lor in contabilitatea societaţii absorbante
1042/analitic distinct, rezerva legala= 1061 150.000 1042/ analitic distinct, alte rezerve = 1068 1.000.000
Notă: în cazul în care prima de fuziune nu acoperă rezerva legală şi rezerva reprezentând facilităţi, transferul se va face în limita primei de fuziune, iar diferenţa până la nivelul rezervei respective se impozitează.
• În cadrul contului 1042 se vor evidentia analitice distincte cu sumele reprezentând rezerva
! gală şi alte rezerve formate din facilităţi fiscale
Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal
Bilanţul întocmit de Societatea "P" după fuziunea cu Societatea "R"
- mii lei -
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZARI NECORPORALE (ct.207)
1.350.000
li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(11.425.000 + 1.150.000 - 2.925.000)
02
9.650.000
ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL
(rd. 01 la 03)
04
11.000.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I.STOCURI (ct. 301+371-397)
(825.000+1.100.000-100.000)
05
1.825.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt
prezentate separat.) (ct. 411-491) (2.200.000+1.875.000-75.000-275.000)
06
3.725.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI (ct. 5121)
08
300.000
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL(rd. 05 la 08)
09
5.850.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE
ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct.404+419) (3.875.000+1.225.000)
11
5.100.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE
(rd. 09+10-11-18)
12
750.000
F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
(rd. 04+12 -17)
13
11.750.000
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:
19
2.940.000
- capital subscris vărsat (ct.1012)
(294 mii acţiuni x 1O.OOO lei/acţiune)
21
2.940.000
li. PRIME DE CAPITAL (ct. 1042)
23
2.810.000
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)
24
3.125.000
IV. REZERVE (ct. 106)
26
2.875.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
11.750.000
TOTAL CAPITALURI
(rd. 32+33)
34
11.750.000
IMPLICAŢII FISCALE
Societatea absorbită (R)
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operaţii de capital") în sumă de 4.975.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 3.625.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.
2. Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea R deţine o clădire, valoare de intrare 2.125.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.125.000 mii lei; valoarea fiscală a clădirii este 1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea R comunică societăţii P valoarea fiscală a clădirii.
3. Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezerva legală - contul 1061 şi rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă (P), acestea nu se supun impunerii la societatea R. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se va impune cu cota de impozit pe profit (societatea R datorând un impozit de 25%*275.000=68.750 mii lei) în cazul în care acest provizion nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante (P).
4. Societatea R are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.
Societatea absorbantă (P)
1. Societatea P va amortiza din punct de vedere fiscal clădirea primită folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de 1.000.000 mii lei pe perioada .normală de funcţionare rămasă prin metoda de amortizare utilizată de societatea R în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.
2. Rezervele preluate de la societatea R (care au fost deductibile), precum şi provizionul, în cazul în care se preia, urmează regimul stabilit prin prevederile art. 22 din Codul fiscal.
3. Fondul comercial de 1.350.000 mii lei nu se amortizează din punct de vedere fiscal, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.
4. Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 3.125.000, rezultate ca urmare a fuziunii, nu sunt luate în calcul la determinarea deducerilor de amortizare, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.
A.2 Fuziunea societăţilor comerciale care au capitaluri proprii negative
Exemplul nr. 2:
Societatea absorbantă are capitaluri proprii pozitive, iar societatea absorbită are capitaluri proprii negative.
1. inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează (Societatea "V" - absorbantă şi Societatea "W" - absorbită).
Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăV", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 75.000 mii lei (valoarea justă este de 5.450.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.375.000 mii lei).
Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăV", în mii lei:
212 = 105 75.000
Rezultatele evaluării societăţii ăW' sunt reflectate la venituri, aşa cum este prezentat la pct. 5.
2. Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:
Bilanţul societăţii "V"
- mii lei -
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(8.375.000-2.925.000)
02
5.450.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)
04
5.450.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct.371)
05
1.000.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.)
(ct. 411-491)
(2.200.000-75.000)
06
2.125.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)
08
250.000
ACTIVE CIRCULANTE-TOTAL (rd. 05 la 08)
09
3.375.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O
PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)
11
3.875.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)
12
-500.000
F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
(rd. 04+12 -17)
13
4.950.000
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22) Din care:
19
2.000.000
- capital subscris vărsat (ct. 1O12)
(200 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)
21
2.000.000
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)
24
75.000
IV. REZERVE (ct. 106)
26
2.875.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
4.950.000
TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)
34
4.950.000
Bilanţul Societăţii "W'
- mii lei -
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct.212-2812) ( 2.920.000 -1.320.000)
02
1.600.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)
04
1.600.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct.371-378) (1.520.000-80.000)
05
1.440.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)
(3.820.000-500.000)
06
3.320.000
IV. CASA SI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)
08
40.000
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)
09
4.800.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)
11
6.680.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)
12
-1.880.000
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)
13
-280.000
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:
19
1.600.000
- capital subscris vărsat (1012)
(160 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)
21
1.600.000
IV. REZERVE (ct. 1068)
26
1.120.000
VI. Rezultatul exerciţiului financiar (ct.121 ) Sold D
30
3.000.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
-280.000
TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)
34
-280.000
3. Evaluarea globală a societăţilor:
Valoarea globală a Societăţii ăW" rezultată în urma evaluării înregistrează o creştere de 130.000 mii lei faţă de activul net contabil.
Societatea ăV"
Activ net contabil = 8.825.000 mii lei - 3.875.000 mii lei = 4.950.000 mii lei Aport net = Activ net contabil
• Deoarece activul net este mai mic decât jumătate din capitalul social, AGA va lua măsuri în conformitate cu art.153 din Legea m.31/1990, cu modificările şi completările ulterioare
•• Suma din ct. 1068 este formată din facilităţi fiscale
Societatea ăW"
Activ net contabil = 6.400.000 mii lei - 6.680.000 mii lei = -280.000 mii lei Aport net= -280.000 mii lei+ 130.000 mii lei= -150.000 mii lei
4. Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:
În cazul de mai sus, societatea absorbantă ăV", preia elementele de activ şi pasiv ale societăţii absorbite ăW' fără emisiune de acţiuni, aceasta având după evaluare un aport net negativ în valoare de 150.000 mii lei, în conformitate cu normele metodologice aprobate prin prezentul ordin.
5. Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii
Contabilitatea fuziunii la Societatea "W" - absorbită
Înregistrări contabile, în mii lei:
a) evidenţierea valorii activului transferat:
461 = 7583 6.530.000
b) scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:
6583 = %
6.400.000
212
1.600.000
371
1.440.000
411
3.320.000
5121
40.000
. c) închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:
121 = 6583 6.400.000
7583 = 121 6.530.000
d) transmiterea elementelor de pasiv:
404
=
461
6.680.000
%
=
456
2.850.000
1012
1.600.000
1068
1.120.000
121
130.000
456
=
121
3.000.000
e) regularizarea conturilor 456 şi 461:
461 = 456 150.000
Contabilitatea fuziunii la Societatea "V" - absorbantă
Înregistrări contabile, în mii lei:
a) înregistrarea aportului net:
117 = 456 150.000 -diferenţa intre 6.680.000 si 6.530. OOO
b) preluarea elementelor de activ de la Societatea "W" :
% =
456
6.530.000
% =
456
7.030.000
207
130.000
207
130.000
212
1.600.000
sau
212
1.600.000
371
1.440.000
371
1.440.000
411
3.320.000
411*
3.820.000
5121
40.000
5121
40.000
c) preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "W":
456 = 404 6.680.000 sau 456 = % 7.180.000
404 6.680.000
491* 500.000
• Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal
Bilanţul întocmit de Societatea "V" după fuziunea cu Societatea "W"
- mii lei -
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZARI NECORPORALE (ct.207)
01
130.000
11. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(8.375.000+1.600.000 - 2.925.000)
02
7.050.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL
(rd. 01 la 03)
04
7.180.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct.371)
(1.000.000 + 1.440.000)
05
2.440.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)
(2.200.000 + 3.820.000 - 75.000-500.000)
06
5.445.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BANC I (ct. 5121)
(250.000 + 40.000)
08
290.000
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)
09
8.175.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE
ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404) (3.875.000 + 6.680.000)
11
10.555.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE
(rd. 09+10-11-18)
12
-2.380.000
F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
(rd. 04+12 -17)
13
4.800.000
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:
19
2.000.000
- capital subscris vărsat (ct.1012) (200 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)
21
2.000.000
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct. 105)
24
75.000
IV. REZERVE (ct. 1068)
26
2.875.000
V. REZULTATUL REPORTAT (ct. 117) Sold O
28
150.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
4.800.000
TOTAL CAPITALURI
(rd. 32+33)
34
4.800.000
IMPLICAŢII FISCALE
Societatea absorbită (1N,)
1. Veniturile provenite din transferul activelor (contul 7583 "Venituri din cedarea activelor şi alte operatii de capital") în sumă de 6.530.000 mii lei sunt venituri neimpozabile. În mod similar, cheltuielile privind activele cedate (contul 6583 "Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital") în sumă de 6.400.000 mii lei sunt cheltuieli nedeductibile.
2. Situaţia imobilizărilor corporale se prezintă astfel: societatea W deţine o clădire, valoare de intrare 2.920.000 mii lei; amortizarea fiscală cumulată până la data fuziunii, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal, este în sumă de 1.920.000 mii lei; valoarea fiscală a clădirii este
1.000.000 mii lei (prin diferenţă). Societatea W comunică societăţii V valoarea fiscală a clădirii.
3. Având în vedere faptul că rezervele care au fost anterior deduse la determinarea profitului impozabil (rezervele din alte facilităţi fiscale - contul 1068) nu au fost preluate în aceleaşi conturi la societatea absorbantă (fiind folosite pentru acoperirea pierderii), acestea se supun impunerii; societatea W datorează, pentru aceste rezerve, impozit pe profit de 25%*1.120.000 mii lei=
280.000 mii lei. Valoarea provizionului reflectat în contul 491, deductibil fiscal la constituire, se impune cu cota de impozit pe profit (societatea W datorând un impozit de 25%*500.000=125.000 mii lei) în cazul în care acesta nu este preluat în contul identic al societăţii absorbante.
4. Societatea W are obligaţia să depună declaraţia de impunere şi să plătească impozitul pe profit cu 1O zile înainte de data înregistrării încetării existenţei la registrul comerţului.
Societatea absorbantă (V)
1. Societatea V va amortiza clădirea primită folosind regulile prevăzute la art. 24 din Codul fiscal, reguli care s-ar fi aplicat de către societatea absorbită (W) în situaţia în care fuziunea nu ar fi avut loc. Prin urmare, va amortiza valoarea de 1.000.000 mii lei pe perioada normală de funcţionare rămasă prin metoda de amortizare aleasă de societatea W în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.
2. Fondul comercial de 130.000 mii lei nu se amortizează din punct de vedere fiscal, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.
3. Diferenţele din reevaluarea imobilizărilor corporale de 75.000 mii lei nu sunt luate în calcul la determinarea deducerilor de amortizare, în conformitate cu prevederile art. 24 din Codul fiscal.
Exemplul nr. 3:
Societatea absorbantă are capitaluri proprii negative, iar societatea absorbită are capitaluri proprii pozitive.
1. Inventarierea şi evaluarea elementelor de activ şi de pasiv ale societăţilor comerciale care fuzionează (Societatea "S" - absorbantă şi Societatea "T" - absorbită).
Reevaluarea imobilizărilor corporale ale societăţii ăS", pe baza evaluării efectuate de evaluatori autorizaţi, înregistrează un plus de 125.000 mii lei (valoarea justă este de 5.500.000 mii lei faţă de valoarea contabilă netă de 5.375.000 mii lei).
Regularizarea diferenţelor din reevaluare la societatea ăS", în mii lei:
212 = 105 125.000
Rezultatele evaluării societăţii ăT" sunt reflectate la venituri, aşa cum se prezinta la pct. 6.
2. Situaţia elementelor de activ şi de pasiv, conform bilanţurilor celor două societăţi comerciale care fuzionează, în baza datelor din contabilitate, date care au fost puse de acord cu rezultatele inventarierii efectuate cu această ocazie, se prezintă astfel:
Bilanţul societăţii "S"
- mii lei-
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
li. IMOBILIZĂRI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(8.425.000-2.925.000)
02
5.500.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)
04
5.500.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct.371)
05
1.000.000
11. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.)
(ct. 411-491) (3.300.000-1.175.000)
06
2.125.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)
08
250.000
ACTIVE CIRCULANTE -TOTAL (rd. 05 la 08)
09
3.375.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 404)
11
9.875.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)
12
-6.500.000
F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
(rd. 04+12 -17)
13
-1.000.000·
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22)
din care:
19
2.000.000
- capital subscris vărsat (ct. 1012)
(200 mii acţiuni x 1O.OOO lei/acţiune)
21
2.000.000
III. REZERVE DIN REEVALUARE (ct.105)
24
125.000
IV. REZERVE (ct. 106)
26
2.875.000
V. REZULTAT REPORTAT (ct.117) Sold D
28
6.000.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
-1.000.000
TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)
34
-1.000.000
* Deoarece activul net este mai mic decât jumătate din capitalul social, AGA va lua măsuri în conformitate cu art.153 din Legea nr.31/1990, cu modificările şi completările ulterioare
Bilanţul societăţi! "T"
- mii lei-
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(2.125.000-975.000)
02
1.150.000
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL (rd. 01 la 03)
04
1.150.000
8. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct.301)
05
825.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt prezentate separat.) (ct. 411-491)
(1.875.000-275.000)
06
1.600.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)
08
50.000
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL (rd. 05 la 08)
09
2.475.000
D. DATORII CE TREBUIE PLATITE INTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN (ct. 419)
11
1.225.000
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE, RESPECTIV
DATORII CURENTE NETE (rd. 09+10-11-18)
12
1.250.000
F.TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE (rd. 04+12 -17)
13
2.400.000
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL (rd.20 la 22) din care:
19
1.250.000
- capital subscris vărsat (ct.1012)
(125 mii acţiuni x 10.000 lei/acţiune)
21
1.250.000
IV. REZERVE (ct. 1068)
26
1.150.000
TOTAL CAPITALURI PROPRII
(rd.19+23+24-25+26+27-28+29-30-31)
32
2.400.000
TOTAL CAPITALURI (rd. 32+33)
34
2.400.000
3. Evaluarea globală a societăţilor:
Valoarea globală a Societăţii ăT" rezultată în urma evaluării înregistrează o creştere de 100.000 mii lei faţă de activul net contabil.
Societatea ăS"
Activ net contabil= 8.875.000 mii lei - 9.875.000 mii lei= -1.000.000 mii lei Aport net = Activ net contabil
* Suma din contul 1068 este formată din repartizarea profitului net din anii anteriori
Societatea ăT"
Activ net contabil = 3.625.000 mii lei - 1.225.000 mii lei = 2.400.000 mii lei Aport net = 2.400.000 mii lei + 100.000 mii lei = 2.500.000 mii lei
4. Determinarea raportului de schimb al acţiunilor, pentru a acoperi aportul societăţii absorbite:
• Stabilirea valorii contabile a acţiunilor societăţilor "S" şi "T": Societatea "S"
Pentru societatea absorbantă care are capital propriu (aport net) negativ, se va lua în considerare valoarea nominală a unei acţiuni.
1 acţiune "S" = 1O.OOO lei
Societatea "T"
2.500.000 mii lei: 125 mii acţiuni existente= 20.000 lei.
• Determinarea raportului de schimb al acţiunilor:
20.000 : 1O.OOO = 2/1, adică se schimbă 1 acţiune a Societăţii "T" pentru 2 acţiuni ale Societăţii "S".
5. Determinarea numărului de ac.tiuni de emis de Societatea "S", fie prin raportarea aportului net al societăţilor comerciale absorbite la valoarea contabilă a unei ac.tiuni a societăt.ii comerciale absorbante, fie prin Înmulţirea numărului de acţiuni ale societăţii absorbite cu raportul
de schimb:
- valoarea aportului net al Societăţii "T" este de 2.500.000 mii lei
- valoarea nominală a unei acţiuni la Societatea "S" este de 1O.OOO lei
2.500.000 mii : 1O.OOO lei/actiune = 250 mii actiuni;
sau ' '
125 mii acţiuni x 2/1 (raportul de schimb)= 250 mii acţiuni.
• Determinarea creşterii de capital social la Societatea "S":
250 mii actiuni x 1O.OOO lei/actiune = 2.500.000 mii lei, respectiv v'aloarea activului ne't al Societăţii "T".
Acţionarii de la Societatea "T" vor primi, ca urmare a fuziunii, 250 mii de acţiuni a 1O.OOO lei (valoarea nominală a unei acţiuni).
6. Evidenţierea în contabilitatea societăţilor a operaţiunilor efectuate cu ocazia fuziunii
Contabilitatea fuziunii la Societatea "T" - absorbită
Înregistrări contabile, în mii lei:
a) evidenţierea valorii activului transferat:
461 = 7583 3.725.000
b) scăderea din evidenţă a elementelor de activ transferate:
6583 = %
3.625.000
212
1.150.000
301
825.000
411
1.600.000
5121
50.000
c) închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli:
121 = 6583 3.625.000
7583 = 121 3.725.000
d) transmiterea elementelor de pasiv:
419
=
461
1.225.000
%
=
456
2.500.000
1012
1.250.000
1068
1.150.000
121
100.000
e) regularizarea conturilor 456 şi 461:
456 = 461 2.500.000
Contabilitatea fuziunii la Societatea "S" - absorbantă
Înregistrări contabile, în mii lei:
a) înregistrarea preluării aportului net:
456 = 1012 2.500.000
b) înregistrarea elementelor de activ preluate de la Societatea "T" :
% =
456
3.725.000
% =
456
4.000.000
207
100.000
207
100.000
212
1.150.000
sau
212
1.150.000
301
825.000
301
825.000
411
1.600.000
41f
1.875.000
5121
50.000
5121
50.000
c) preluarea elementelor de pasiv de la Societatea "T":
456 = 419 1.225.000 sau 456 = %
419
491*
1.500.000
1.225.000
275.000
• Prin preluarea contului 411 la valoarea brută şi a provizionului reflectat în contul 491, care la constituire a fost deductibil fiscal
Bilanţul întocmit de Societatea "S" după fuziunea cu Societatea "T"
- mii lei-
Nr.
rd.
Sold
A
B
1
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE (ct. 207)
01
100.000
li. IMOBILIZARI CORPORALE (ct. 212- 2812)
(8.425.000+1.150.000-2.925.000)
02
6.650.000
ACTIVE IMOBILIZATE-TOTAL
(rd. 01 la 03)
04
6.750.000
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI (ct. 301+371-397) (825.000+1.000.000)
05
1.825.000
li. CREANŢE (Sumele ce urmează a fi încasate după o perioadă mai mare de un an sunt
prezentate separat.) (ct. 411-491) (3.300.000+1.875.000-1.175.000-275.000)
06
3.725.000
IV. CASA ŞI CONTURI LA BANCI (ct. 5121)
(250.000 + 50.000)
08